本文首發(fā)于《中國注冊會計(jì)師》第261期。作者為大華會計(jì)師事務(wù)所張文榮，張景瑜。

摘要：

近年來，中國資本市場財(cái)務(wù)舞弊案件頻發(fā)，財(cái)務(wù)舞弊導(dǎo)致注冊會計(jì)師審計(jì)失敗案件大幅增加，受到監(jiān)管機(jī)構(gòu)處罰的會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師也在增多。本文收集了中國證監(jiān)會及其派出機(jī)構(gòu)網(wǎng)站2001年—2020年6月底會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師處罰案例以及證監(jiān)會網(wǎng)站披露的2017—2020年6月30日從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)情況，進(jìn)行整理、分類、匯總，分析處罰涉及會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師的廣度、時(shí)間分布頻度、處罰種類趨勢以及對會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師影響程度，從審計(jì)準(zhǔn)則的角度分析注冊會計(jì)師審計(jì)失敗觸及了哪些具體準(zhǔn)則和觸及次數(shù)，從會計(jì)事項(xiàng)的角度分析注冊會計(jì)師審計(jì)失敗涉及了哪些會計(jì)事項(xiàng)和涉及次數(shù)，試圖從中發(fā)現(xiàn)審計(jì)失敗的主要因素，為注冊會計(jì)師防范審計(jì)失敗提出建議。

一、會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師處罰情況分析

1.? 處罰時(shí)間上呈現(xiàn)遞增趨勢，種類上呈現(xiàn)多樣化趨勢。

從已搜索到的對會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師的處罰數(shù)量和種類分析發(fā)現(xiàn)（見圖1），從作出處罰的時(shí)間來看，處罰案例數(shù)量呈現(xiàn)遞增趨勢，2018年處罰數(shù)量達(dá)到117例，是自2001年以來最多的一年。從作出處罰的種類看，處罰的種類從2009年之前單一的行政處罰，變?yōu)樾姓幜P，市場禁入，暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，暫不受理、終止審核與行政許可相關(guān)文件，撤銷證券許可業(yè)務(wù)以及行政監(jiān)管措施多措并舉。2019年的處罰種類最多，除了極端的撤銷會計(jì)師事務(wù)所證券許可業(yè)務(wù)外，行政處罰、市場禁入、暫停承接新的證券業(yè)務(wù)，暫不受理、終止審核與行政許可相關(guān)文件以及行政監(jiān)管措施均包括在內(nèi)。說明對會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師處罰力度逐年加大。

圖3列示了2017—2020年6月30日40家從事上市公司年報(bào)審計(jì)事務(wù)所處罰與2019年審計(jì)家數(shù)對比情況，可以看出，處罰次數(shù)與審計(jì)家數(shù)呈現(xiàn)相對一致趨勢，表明審計(jì)上市公司客戶越多的事務(wù)所被處罰概率越大。

圖1證券監(jiān)管部門歷年對會計(jì)師事務(wù)所處罰數(shù)量和種類分析

2. 處罰范圍上呈現(xiàn)普遍性，程度趨嚴(yán)。

從圖2及表1可見，從2016年開始對會計(jì)師事務(wù)所處罰數(shù)量呈爆發(fā)式增長，統(tǒng)計(jì)到處罰案例382個(gè)，4年半的處罰量占到近20年總量的83.44%。隨著時(shí)間推移，監(jiān)管力度越來越大。

圖3顯示，為3845家上市公司2019年報(bào)審計(jì)的40家事務(wù)所中未受到處罰的只有德勤華永會計(jì)師事務(wù)所和普華永道中天會計(jì)師事務(wù)所。被處罰的事務(wù)所占40家會計(jì)師事務(wù)所的95%。從業(yè)人員未受到處罰的僅有德勤華永會計(jì)師事務(wù)所，從業(yè)人員被處罰的事務(wù)所占40家會計(jì)師事務(wù)所的98%。綜上，為上市公司審計(jì)的事務(wù)所，普遍受到處罰，在范圍上呈現(xiàn)普遍性。

圖2 2001年—2020年6月30日會計(jì)師事務(wù)所處罰分析

表1? 2001年—2020年6月30日會計(jì)師事務(wù)所處罰情況統(tǒng)計(jì)

3. 會計(jì)師事務(wù)所處罰情況規(guī)模分析

圖3列示了2017—2020年6月30日40家從事上市公司年報(bào)審計(jì)事務(wù)所處罰與2019年審計(jì)家數(shù)對比情況，可以看出，處罰次數(shù)與審計(jì)家數(shù)呈現(xiàn)相對一致趨勢，表明審計(jì)上市公司客戶越多的事務(wù)所被處罰概率越大。

圖3 2017年—2020年6月30日處罰次數(shù)與2019年報(bào)審計(jì)家數(shù)

為了便于分析，本文按照承接的上市公司家數(shù)，對承接上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)的40家會計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行分類（僅為方便本文分析使用）。按審計(jì)上市公司家數(shù)將前10家事務(wù)所分類為大型會計(jì)師事務(wù)所（以下簡稱大型所），將其后15家會計(jì)師事務(wù)所分類為中型會計(jì)師事務(wù)所（以下簡稱中型所），將剩余的15家會計(jì)師事務(wù)所分類為小型會計(jì)師事務(wù)所（以下簡稱小型所）。2019年度3845家上市公司審計(jì)家數(shù)情況為大型所2634家、中型所834家、小型所377家。

根據(jù)證監(jiān)會披露的2017—2020年6月30日從事證券服務(wù)業(yè)務(wù)會計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)情況，按照前述事務(wù)所規(guī)模分類將處罰案例進(jìn)行對比分析發(fā)現(xiàn)（表2），對大型所行政處罰8家次，大型所注冊會計(jì)師行政處罰17人次，市場禁入2人次，大型所暫不受理、中止審核與行政許可相關(guān)文件1次，對大型所行政監(jiān)管措施107家次，對大型所注冊會計(jì)師行政監(jiān)管措施249人次，處罰總計(jì)385次。對中型所行政處罰6家次，對中型所注冊會計(jì)師行政處罰14人次，對中型所暫不受理、中止審核與行政許可相關(guān)文件2次，對中型所行政監(jiān)管措施92家次，對中型所注冊會計(jì)師行政監(jiān)管措施180人次，處罰總計(jì)295次。對小型所行政處罰9家次，對小型所注冊會計(jì)師行政處罰17人次，市場禁入2人次，小型所暫不受理、中止審核與行政許可相關(guān)文件2次，對小型所行政監(jiān)管措施68家次，對小型所注冊會計(jì)師行政監(jiān)管措施140人次，處罰總計(jì)239次。處罰次數(shù)與審計(jì)家數(shù)相對比較顯示，處罰情況小型所（63.40%）多于中型所（35.37%），中型所多于大型所（14.62%）。

表2 2017年—2020年6月30日會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)及處罰情況

二、處罰觸及審計(jì)準(zhǔn)則分析

審計(jì)失敗事件中，注冊會計(jì)師或沒有保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，或沒有恪守職業(yè)道德，或兩者兼而有之。在對不同客戶提供審計(jì)服務(wù)時(shí)，審計(jì)環(huán)境特征、客戶及其所在行業(yè)經(jīng)營特征、審計(jì)人員獨(dú)立性和專業(yè)性、會計(jì)師事務(wù)所對客戶的依賴程度等因素均會影響審計(jì)資源的分配方式和審計(jì)工作的開展，并使得審計(jì)失敗最終觸及的審計(jì)準(zhǔn)則不盡相同。從表3可以看出，“審計(jì)證據(jù)”被觸及的次數(shù)最多，為290次，占總次數(shù)的32.08%；“函證”被觸及次數(shù)次之，為133次，占總次數(shù)的14.71%。該兩項(xiàng)合計(jì)達(dá)到46.79%，接近半數(shù)水平?！皩徲?jì)工作底稿”“針對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施的程序”“了解被審計(jì)單位及其環(huán)境并評估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”“分析程序”被觸及頻率相對較高。

履行審計(jì)程序是獲取審計(jì)證據(jù)的基礎(chǔ)，而審計(jì)證據(jù)才是作出審計(jì)結(jié)論、發(fā)表審計(jì)意見的依據(jù)。但在審計(jì)實(shí)務(wù)中，許多注冊會計(jì)師僅重視對審計(jì)程序的履行，輕視對審計(jì)證據(jù)的獲取，僅是考慮要履行的審計(jì)程序，這或許是注冊會計(jì)師開展審計(jì)業(yè)務(wù)一大誤區(qū)。

對于審計(jì)證據(jù)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)保持職業(yè)懷疑態(tài)度，運(yùn)用職業(yè)判斷，評價(jià)其充分性和適當(dāng)性。充分性是對審計(jì)證據(jù)數(shù)量上的衡量，主要與注冊會計(jì)師確定的樣本量有關(guān)；適當(dāng)性是對審計(jì)證據(jù)質(zhì)量上的衡量，即審計(jì)證據(jù)在支持各類交易、賬戶余額、列報(bào)的相關(guān)認(rèn)定或發(fā)現(xiàn)其中存在錯(cuò)報(bào)方面具有相關(guān)性和可靠性。

表3?處罰涉及審計(jì)準(zhǔn)則統(tǒng)計(jì)

三、處罰涉及財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目分析

表4列示了處罰涉及的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，從中可看出營業(yè)收入、存貨及跌價(jià)準(zhǔn)備、貨幣資金是三大財(cái)務(wù)造假重災(zāi)區(qū)，分別出現(xiàn)228次、114次、103次，占比分別為26.39%、13.19%、11.92%，三項(xiàng)合計(jì)占據(jù)了被處罰對象涉及財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目次數(shù)的51%以上。其次是應(yīng)收賬款、商譽(yù)及其減值準(zhǔn)備、關(guān)聯(lián)方、預(yù)付賬款，分別出現(xiàn)82次、69次、63次、33次，占比分別為9.49%、7.99%、7.29%、3.82%。上述七項(xiàng)合計(jì)占據(jù)了被處罰對象涉及財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目總數(shù)的80%以上。

由于收入是利潤的直接來源，收入舞弊一直是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的第一大來源。上市公司內(nèi)部為了滿足融資、業(yè)績考核、業(yè)績對賭，外部為了迎合個(gè)別股東、主管部門等需求，通過調(diào)整收入確認(rèn)時(shí)點(diǎn)、時(shí)期，計(jì)量增加或減少，虛假記錄收入等手段進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊造假。盡管《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》要求注冊會計(jì)師在識別和評估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)假定收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)施針對性審計(jì)程序，獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。但從處罰案例看，收入舞弊導(dǎo)致審計(jì)失敗仍然排在首位。

其次是存貨及存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，由于存貨類別、種類繁多，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)多，計(jì)價(jià)的可選性和成本計(jì)算方法多，并且有的存貨存儲在海底、有的在冷庫、有的在儲罐、有的不規(guī)則堆儲，造成存貨審計(jì)復(fù)雜性程度較高，極易隱匿審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。某些存貨項(xiàng)目的可變現(xiàn)凈值難以確定，并將影響注冊會計(jì)師對與存貨計(jì)價(jià)和分?jǐn)傉J(rèn)定有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行的評估。因此存貨及其跌價(jià)準(zhǔn)備審計(jì)成為財(cái)務(wù)舞弊的重要領(lǐng)域。

近年爆發(fā)了多起與貨幣資金事項(xiàng)相關(guān)的審計(jì)失敗大案。被審計(jì)單位如果涉及財(cái)務(wù)舞弊，必然會對現(xiàn)金流、貨物流、發(fā)票流、信息流等進(jìn)行包裝與偽造。對于現(xiàn)金流而言，企業(yè)首先偽造的是銀行對賬單等銀行單據(jù)，通過各種手段使審計(jì)師實(shí)施的銀行詢證程序失效。會計(jì)師事務(wù)所審計(jì)項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)往往對貨幣資金審計(jì)不夠重視，在風(fēng)險(xiǎn)評估階段，很少認(rèn)定為高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域或存在特別風(fēng)險(xiǎn)事項(xiàng)，導(dǎo)致審計(jì)計(jì)劃中將貨幣資金分配給經(jīng)驗(yàn)較少的低級別業(yè)務(wù)人員，未對異常事項(xiàng)給予關(guān)注，從風(fēng)險(xiǎn)評估階段就為審計(jì)失敗埋下了種子。

表4?處罰涉及的會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目

四、對注冊會計(jì)師防范審計(jì)失敗的建議

1.? 監(jiān)管層面綜合治理。

建議監(jiān)管部門綜合治理，從源頭上治理資本市場造假行為，形成上市主體不想作假、實(shí)際控制人不敢作假、相關(guān)主體不愿配合作假的體制和機(jī)制。上市公司實(shí)際控制人往往是財(cái)務(wù)造假的始作俑者，應(yīng)該為財(cái)務(wù)造假付出最沉重的代價(jià)，然而在既往行政處罰實(shí)踐中，62%的上市公司受到的處罰甚至輕于會計(jì)師事務(wù)所。因此，應(yīng)對財(cái)務(wù)造假的上市公司、上市公司實(shí)際控制人加大處罰力度，同時(shí)對配合造假的有關(guān)單位、有關(guān)人員嚴(yán)肅追責(zé)，凈化上市公司發(fā)生造假的土壤。

2. 正視審計(jì)期望差距，提高反舞弊能力。

社會公眾對審計(jì)的需求與目前審計(jì)職業(yè)界對審計(jì)目的認(rèn)識之間存在的差距被稱作審計(jì)期望差距。作為一種客觀存在的認(rèn)識差別，審計(jì)期望差距是無法從根本上消除的。當(dāng)前的中國資本市場，注冊會計(jì)師審計(jì)失敗頻發(fā)，由此引發(fā)的審計(jì)訴訟案件此起彼伏。對此，大多數(shù)人把矛頭指向?qū)徲?jì)機(jī)構(gòu)和注冊會計(jì)師，認(rèn)為獨(dú)立性缺乏保障，專業(yè)勝任能力不足，甚至職業(yè)道德存在問題。監(jiān)管部門和社會公眾認(rèn)為注冊會計(jì)師審計(jì)應(yīng)當(dāng)且能夠發(fā)現(xiàn)上市公司的財(cái)務(wù)舞弊，而注冊會計(jì)師界則認(rèn)為審計(jì)只能“對財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證”。在無力改變監(jiān)管環(huán)境和社會公眾日益高漲的審計(jì)期望的執(zhí)業(yè)環(huán)境下，注冊會計(jì)師唯有提高反舞弊能力，才能降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，減少審計(jì)失敗。

3. 會計(jì)師事務(wù)所要提升治理和管理能力。

在特殊普通合伙事務(wù)所中，合伙人既是治理層，也是管理層，同時(shí)也是執(zhí)業(yè)人員，多種角色合一，合伙人不容易發(fā)現(xiàn)自身的執(zhí)業(yè)失誤，不容易建立現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)。從行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀來看，會計(jì)師事務(wù)所在做大過程中絕大多數(shù)是通過合并其他事務(wù)所或吸收業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)擴(kuò)張，存在合伙人專業(yè)勝任能力高低不等、執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)多少不同、職業(yè)道德良莠不齊的狀況，另外合并、掛靠、加盟模式的若干利益主體，其利益訴求、價(jià)值取向、文化認(rèn)同不在同一個(gè)軌道運(yùn)行。從業(yè)務(wù)承接、業(yè)務(wù)承做到業(yè)務(wù)報(bào)告出具等均自己相對獨(dú)立完成；事務(wù)所風(fēng)險(xiǎn)管理部門雖說在各環(huán)節(jié)進(jìn)行了監(jiān)督，但因?yàn)槔嬖V求不同導(dǎo)致相互之間雙軌道平行運(yùn)行。每一個(gè)利益主體利用各種渠道承做不同行業(yè)業(yè)務(wù)、不同類型業(yè)務(wù)，成為全能式的萬金油團(tuán)隊(duì)，與專業(yè)化、專精化背道而馳。因此，體制上一體化，機(jī)制上專業(yè)化、專精化，文化上質(zhì)量導(dǎo)向化是當(dāng)前事務(wù)所提升執(zhí)業(yè)水準(zhǔn)，降低審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)，提升行業(yè)形象必須要邁出的一步。唯有管理一體化，才能目標(biāo)一致化，才能分行業(yè)專業(yè)化；只有分行業(yè)專業(yè)化，才能做到精于某一行業(yè)，才能提高行業(yè)專業(yè)勝任能力，才能達(dá)到客戶期望的專業(yè)水準(zhǔn)，也才能識別行業(yè)環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，從而降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4. 會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師要提升執(zhí)業(yè)能力。

會計(jì)師事務(wù)所及注冊會計(jì)師要正視目前的監(jiān)管環(huán)境，將事務(wù)所的工作重心轉(zhuǎn)移到防控風(fēng)險(xiǎn)上來。原國際第一大所安達(dá)信會計(jì)師事務(wù)所因安然公司審計(jì)失敗轟然倒下，國內(nèi)中天勤會計(jì)師事務(wù)所因銀廣夏審計(jì)失敗一夜解體。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)充分認(rèn)識到防控審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)是事關(guān)事務(wù)所生死存亡的大事，從事務(wù)所層面制定嚴(yán)格的風(fēng)險(xiǎn)管理控制制度并強(qiáng)力貫徹執(zhí)行，形成內(nèi)部約束機(jī)制；組建風(fēng)險(xiǎn)評估團(tuán)隊(duì)對現(xiàn)有客戶持續(xù)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估；對于所有客戶進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評級，針對不同風(fēng)險(xiǎn)級別客戶，分類制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對策略；對于擬承接新客戶進(jìn)行行業(yè)調(diào)查、企業(yè)分析、管理層背景調(diào)查，把住風(fēng)險(xiǎn)入口關(guān)。注冊會計(jì)師在審計(jì)過程中，應(yīng)提高風(fēng)險(xiǎn)敏感性，不要被一些習(xí)以為常的業(yè)務(wù)、被審計(jì)單位管理層的說辭蒙蔽。魔鬼就藏在熟視無睹的細(xì)節(jié)中，練就像公安偵破案件的思維模式，不放過任何蛛絲馬跡細(xì)節(jié)，對于證據(jù)之間的矛盾進(jìn)行深究，對于不合常理、背離行業(yè)的異常點(diǎn)保持高度懷疑。在審計(jì)計(jì)劃階段，將舞弊高發(fā)的財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目評估為審計(jì)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，更多的選擇一些旨在用于發(fā)現(xiàn)舞弊的審計(jì)程序，選派經(jīng)驗(yàn)豐富的執(zhí)業(yè)人員執(zhí)行特定審計(jì)程序，對于舞弊風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目不應(yīng)計(jì)較審計(jì)成本。在審計(jì)項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)評估階段，注冊會計(jì)師應(yīng)深入了解企業(yè)的商業(yè)模式，正確選擇行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)和統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，設(shè)定審計(jì)預(yù)期值。在計(jì)劃規(guī)劃階段，將企業(yè)賬面實(shí)際值與預(yù)期值、歷史數(shù)據(jù)對比分析，找到審計(jì)需關(guān)注的特別風(fēng)險(xiǎn)。實(shí)施有針對性的審計(jì)程序，收集充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，有時(shí)需要追加其他不可預(yù)見的審計(jì)程序去進(jìn)一步核查。

注冊會計(jì)師應(yīng)堅(jiān)持舞弊推定原則，無法證明不存在舞弊的，認(rèn)定為存在舞弊，未收集到充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)證明被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的合法性、公允性和一貫性，應(yīng)推定公司存在重大錯(cuò)誤或欺詐嫌疑。注冊會計(jì)師還應(yīng)深入研究處罰涉及的審計(jì)準(zhǔn)則具體條款，研究審計(jì)準(zhǔn)則那些條款可以保護(hù)自己。審計(jì)質(zhì)量很大程度上取決于審計(jì)活動參與人員的職業(yè)綜合素養(yǎng)。注冊會計(jì)師應(yīng)通過學(xué)習(xí)準(zhǔn)則、工作實(shí)踐、案例研究、提升專業(yè)勝任能力。財(cái)務(wù)造假一般都是公司管理層經(jīng)過周密的謀劃后組織實(shí)施的，往往注重各項(xiàng)財(cái)務(wù)指標(biāo)之間的邏輯關(guān)系，欺騙性強(qiáng)，上市公司內(nèi)部財(cái)務(wù)指標(biāo)分析性審計(jì)程序基本失效，上市公司財(cái)務(wù)造假過程中，通常還有外部相關(guān)部門、人員協(xié)調(diào)配合，出具虛假證明，使得財(cái)務(wù)報(bào)表真實(shí)性、完整性審計(jì)鑒證充滿荊棘。會計(jì)師事務(wù)所應(yīng)重新審視其管理體制、治理機(jī)制、文化導(dǎo)向，通過一體化管理，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)的專業(yè)化、專精化，通過專業(yè)化、專精化滿足審計(jì)準(zhǔn)則要求的執(zhí)業(yè)勝任能力，切勿過分強(qiáng)調(diào)業(yè)務(wù)增長，合伙人分配不以單一的業(yè)務(wù)收入為依據(jù)。全所上下倡導(dǎo)嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)準(zhǔn)則、防控審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的文化理念。事務(wù)所質(zhì)量控制部門應(yīng)從業(yè)務(wù)承接開始，深入現(xiàn)場控制質(zhì)量，避免閉門造車，紙上談兵，事后檢查。注冊會計(jì)師應(yīng)大力學(xué)習(xí)、研究審計(jì)準(zhǔn)則，將保護(hù)自己的經(jīng)念好、學(xué)好、用好，大力研究過往注冊會計(jì)師行業(yè)審計(jì)失敗案例，總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，并運(yùn)用到實(shí)踐中去，不斷提升業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)識別審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的能力，時(shí)刻保持高度警覺，深入調(diào)查客戶業(yè)務(wù)、所在的行業(yè)、管理層風(fēng)險(xiǎn)偏好和過往失信記錄，慎選客戶。